Impozitul pe profitul persoanelor juridice

Impunerea profitului realizat de persoanele juridice este determinata de organizarea acestora ca societati de persoane sau ca societati de capital.
In cazul societatilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent ca in cazul impunerii veniturilor persoanelor fizice, deoarece este greu de realizat o demarcatie precisa intre averea fiecareia din persoanele asociate si patrimoniul societatii respective.
In cazul societatilor de capital se poate efectua o demarcatie precisa intre averea personala a actionarilor si patrimoniul societatii, iar actionarii raspund pentru actele si faptele societatii numai in limitele partii de capital pe care o detin.
Deoarece profitul obtinut de o societate de capital se repartizeaza atât actionarilor (sub forma de dividende) cât si la dispozitia societatii (pentru constituirea unor fonduri), putem vorbi de:
• profitul societatii inainte de repartizare;
• profitul repartizat actionarilor sub forma de dividende;
• profitul ramas la dispozitia societatii.
Aceasta repartizare a profitului permite luarea in considerare a mai multor modalitati de impunere a veniturilor realizate de societatile de capital, si anume:
• o prima modalitate consta in impunerea initiala a profitului total obtinut si apoi, separat, profitul repartizat actionarilor sub forma de dividende (acest sistem, considerat clasic, se practica in: SUA, Olanda, Belgia, Luxemburg, Elvetia, Suedia);
• o a doua modalitate consta in aceea ca se impun numai dividendele, in timp ce partea de profit lasata la dispozitia societatii de capital este scutita de impozit;
• a treia modalitate presupune numai impunerea partii din profit care ramâne la dispozitia societatii de capital, dividendele repartizate actionarilor nefiind impozitate;
• a patra modalitate presupune impunerea separata mai intâi a dividendelor repartizate actionarilor si apoi a partii din profit ramase la dispozitia societatii de capital.
Pentru stabilirea venitului impozabil din venitul brut se scad:
• cheltuielile de productie;
• dobânzile platite;
• prelevarile la fondul de rezerva si la alte fonduri speciale permise de lege etc.
In ceea ce priveste impozitarea propriu-zisa a profitului net obtinut de societatile de capital, practica fiscala internationala permite evidentierea urmatoarelor situatii:
• diferentierea cotelor de impunere in functie de proprietarul capitalului social (intreprinderi de stat de interes national sau local, societati private, societati cu capital strain);
• diferentierea cotelor de impunere in functie d enatura activitatilor din care se obtine profitul (aceasta situatie se intâlneste in Franta, Germania, Ucraina, Bulgaria si România);
• stabilirea nivelului cotelor de impunere in functie de cifra de afaceri a societatilor comerciale (in Marea Britanie);
• utilizarea unor cote de impozit diferite, dupa cum impozitul este un venit al bugetului de stat (federal) sau al bugetelor locale (aceasta situatie se intâlneste in Rusia, Norvegia, Portugalia, Finlanda etc.);
• utilizarea unei singure cote de impunere (de exemplu in Polonia si Ungaria – 40%, Australia si Belgia – 39%, Danemarca – 38%, Italia – 36%, Spania si Olanda – 35%, etc.).
In România, dupa decembrie 1989, sistemul de impozitare a persoanelor juridice care realizeaza profit a cunoscut o evolutie continua, in strânsa legatura cu schimbarile intervenite in derularea reformei economice si sociale.
In categoria platitorilor impozitului de profit, potrivit legislatiei in vigoare, se include urmatoarele persoane juridice si fizice (contribuabili):
• persoanele juridice române pentru profitul impozabil obtinut din orice sursa, atât in România, cât si din strainatate; in aceasta categorie de contribuabili se cuprind:
• regiile autonome, indiferent de subordonare;
• societatile comerciale, indiferent de forma de proprietate si de forma juridica de organizare, inclusiv cele cu participare de capital strain sau cu capital integral strain;
• societatile agricole;
• organizatiile cooperatiste;
• institutiile financiare si de credit;
• alte persoane juridice române.
• persoanele juridice straine care desfasoara activitati printr-un sediu permanent in România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent, cum ar fi: companiile, organizatiile, fundatiile, trusturile sau alte entitati similare.
• persoanele juridice si fizice straine, atunci când participa, in baza unui contract de asociere, la realizarea de activitati in scopul obtinerii de profit;
• persoanele juridice si fizice române, partenere intr-un contract de asociere care nu da nastere unei persoane juridice, pentru profitul realizat, caz in care impozitul datorat de persoana fizica se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoana juridica;
• institutiile publice, pentru veniturile extrabugetare obtinute din activitati economice in conditiile legii.
De la plata impozitului pe profit sunt exceptate:
• trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei;
• institutiile publice, pentru fondurile publice constituite potrivit legii finantelor publice;
• unitatile economice, fara personalitate juridica, ale organizatiilor de nevazatori, de invalizi si ale asociatiilor persoanelor cu handicap;
• persoanele juridice fara scop lucrativ (asociatiile, fundatiile, cultele religioase, organizatiile sindicale, partidele politice s.a.), care obtin venituri din cotizatii, contributii banesti, donatii, sponsorizari, dobânzile si dividendele obtinute din plasarea disponibilitatilor rezultate din asemenea venituri si din alte venituri de aceeasi natura;
• fundatiile testamentare;
• cooperativele care functioneaza ca unitati protejate, special organizate, potrivit legii;
• institutiile de invatamânt particular acreditate, precum si cele autorizate provizoriu, potrivit legii, pentru veniturile realizate in activitatea de invatamânt, cu conditia utilizarii acestora pentru baza tehnico-materiala;
• asociatiile de proprietari, constituite ca persoane juridice, pentru veniturile obtinute din activitati economice, care sunt utilizate pentru imbunatatirea confortului si a eficientei cladirilor, pentru intretinerea si repararea proprietatii comune.
Impozitul pe profit se calculeaza prin aplicarea unei cote procentuale proportionale de 25%, cu unele exceptii prevazute de lege, astfel:
• contribuabilii care obtin venituri din activitatea barurilor de noapte, a cluburilor de noapte si a cazinourilor platesc o cota aditionala de impozit de 25% asupra partii din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor inregistrate din aceste activitati in totalul veniturilor realizate; cota aditionala de impozit de 25% o platesc, de asemenea, persoanele fizice si juridice pentru veniturile proprii, de aceeasi natura, realizate in baza contractelor de asociere in participatiune;
• in cazul Bancii Nationale a României, cota de impozit pe profit este de 80% si se aplica asupra veniturilor ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile si a fondului de rezerva;
• se impoziteaza cu o cota de 10% orice majorare a capitalului social efectuata prin incorporarea rezervelor precum si a profiturilor, cu exceptia rezervelor legale si a diferentelor favorabile din reevaluarea patrimoniului;
• contribuabilii care au realizat venituri in valuta, din export, si incasarea acestora are loc printr-un cont bancar din România, platesc o cota de impozit de 5% pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii acestor venituri in totalul veniturilor realizate de contribuabil.
Profitul impozabil se determina ca diferenta intre veniturile contribuabilului si cheltuielile aferente acestor venituri realizate cu exceptia cheltuielilor nedeductibile.
Veniturile contribuabilului reprezinta sumele sau valorile incasate ori de incasat si include:
• veniturile din exploatare, respectiv veniturile din vânzarea produselor, lucrarilor executate si serviciilor prestate, din productia stocata, din productia de imobilizari, din subventii de exploatare, precum si alte venituri din exploatarea curenta;
• veniturile financiare, respectiv veniturile din participatii, din alte imobilizari financiare, din creante imobilizate, din titluri de plasament, din diferente de curs valutar, din dobânzi, din sconturi obtinute, creante imobilizate si alte venituri financiare;
• veniturile exceptionale, incasate din operatiuni de gestiune, din operatiuni de capital (despagubiri, penalitati incasate, venituri din cedarea activelor, cote-parti de subventii pentru investitii virate la rezultatul exercitiului) si alte venituri exceptionale.
La stabilirea profitului impozabil se iau in calcul numai cheltuielile care contribuie direct la realizarea veniturilor si care se regasesc in costul produselor si serviciilor.
Cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor reprezinta sumele sau valorile platite ori de platit, si includ:
• cheltuielile de exploatare, respectiv cheltuielile cu materiile prime, cu materialele si marfurile, cheltuielile cu lucrarile si serviciile executate de terti, cheltuielile cu personalul, cheltuielile cu impozitele, taxele si varsamintele asimilate, alte cheltuieli de exploatare;
• cheltuielile financiare, respectiv cheltuielile privind titlurile de plasament cedate, cheltuielile din diferentele de curs valutar, cheltuielile cu dobânzile, pierderile din creantele legate de participatii, alte cheltuieli financiare;
• cheltuielile exceptionale, respectiv cheltuielile privind operatiunile de capital si cele privind operatiunile de gestiune.
Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt considerate deductibile daca sunt aferente realizarii profitului si in limitele prevederilor legale. Daca o cheltuiala este aferenta mai multor activitati, ea se repartizeaza pe fiecare activitate in parte proportional cu veniturile realizate de fiecare din aceste activitati.
Exista, insa, anumite cheltuieli, expres prevazute de lege, care nu sunt deductibile, cum sunt:
• cheltuielile cu impozitul pe profit, inclusiv cele reprezentând diferente din anii precedenti, precum si impozitele platite in strainatate;
• impozitele cu retinere la sursa, platite in numele persoanelor fizice si juridice nerezidente, pentru veniturile realizate in România;
• amenzile, confiscarile, majorarile de intârziere si penalitatile datorate catre autoritatile române, altele decât cele prevazute in contractele economice;
• amenzile, penalitatile sau majorarile datorate catre autoritati straine sau in cadrul contractelor economice incheiate cu persoane nerezidente in România;
• cheltuielile de protocol care depasesc limita de 1% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si cheltuielilor aferente, inclusiv accizele, mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol inregistrate in cursul anului;
• cheltuielile cu diurna care depasesc limitele legale stabilite pentru institutiile publice;
• sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor peste limita legala, cu exceptia celor create de banci in limita a 2% din soldul creditelor acordate si a fondului de rezerva potrivit Legii bancare nr. 58/1998, a rezervelor tehnice ale societatilor de asigurare si reasigurare create conform reglementarilor in vigoare, precum si a fondului de rezerva, in limita a 5% din profitul contabil anual, pâna când acesta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris sau varsat;
• sumele pentru constituirea provizioanelor peste limitele legale;
• sumele care depasesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, potrivit legii bugetare anuale;
• cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor constatate lipsa din gestiune sau degradate si neimputabile, precum si pentru activele corporale pentru care nu au fost incheiate contracte de asigurare, taxa pe valoarea adaugata aferenta acestor cheltuieli, taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor, altele decât cele din productia proprie, acordate salariatilor sub forma unor avantaje in natura, precum si taxa pe valoarea adaugata nedeductibila, aferenta cheltuielilor care depasesc limitele prevazute de lege;
• cheltuielile de asigurare care nu privesc activele corporale si necorporale ale contribuabilului, inclusiv asigurarile de viata ale personalului angajat;
• orice cheltuieli facute in favoarea actionarilor sau asociatilor, inclusiv dobânzile platite in cazul contractelor civile, in situatia in care nu sunt impozitate la persoana fizica;
• sumele angajate la nivelul contractului de asociere in participatiune in favoarea partenerului contractual, sub forma unor sume fixe sau cote procentuale raportate la venit, altele decât cele rezultate pe baza decontului intocmit;
• cheltuielile de conducere si cheltuielile de administrare, inregistrate de un sediu permanent care apartine unei persoane fizice sau juridice straine, indiferent daca s-au efectuat in statul in care se afla sediul permanent sau in alta parte, care depasesc 10% din salariile impozabile ale sediului permanent din România;
• cheltuielile inregistrate in contabilitate pe baza unor documente care nu indeplinesc, potrivit Legii contabilitatii nr. 82/1991, cu modificarile ulterioare, conditiile de document justificativ;
• cheltuielile de sponsorizare peste limitele prevazute de normele legale in vigoare;
• cheltuielile cu dobânzile aferente imprumuturilor altele decât cele acordate de banci si de alte persoane juridice autorizate potrivit legii, care depasesc dobânzile active medii ale bancilor, comunicate de Banca Nationala a României;
• cheltuielile cu serviciile, inclusiv de management sau consultanta, in situatia in care nu sunt justificate de un contract scris si pentru care nu pot fi verificate prestatorii in legatura cu natura acestora;
• cheltuielile determinate de diferentele nefavorabile de valoare ale titlurilor de participare inregistrate la societatea la care se detin participatiile, cu exceptia celor determinate de vânzarea-cumpararea acestora.
Impozitul pe profit se calculeaza lunar si cumulat de la inceputul anului calendaristic prin aplicarea cotelor de impozit, legal stabilite, asupra profitului impozabil.
Daca, in cursul anului, in anumite luni se inregistreaza pierderi si, ulterior, profit, pierderea se recupereaza din profitul realizat in urmatoarele luni. Daca se inregistreaza o pierdere anuala, aceasta se recupereaza din profitul obtinut in urmatorii 5 ani, iar pierderea fiscala , datorata divizarii sau fuziunii contribuabililor (persoane juridice), nu se recupereaza.
Impozitul pe profit se plateste trimestrial, pâna la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator, cu exceptia Bancii Nationale a României si a societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pâna la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul.
Contribuabilii, cu exceptia Bancii Nationale a României si societatilor bancare, au obligatia sa plateasca in contul impozitului pe profit pentru trimestrul IV, pâna la data de 25 ianuarie inclusiv a anului urmator, o suma egala cu impozitul calculat si evidentiat pe lunile octombrie si noiembrie, iar pentru luna decembrie adauga o suma echivalenta cu impozitul calculat pentru luna noiembrie. Ulterior, se efectueaza regularizarea pe baza datelor din bilantul contabil, pâna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.
In cursul anului fiscal, contribuabilii sunt obligati sa depuna declaratia de impunere pâna la termenul de plata al impozitului inclusiv, urmând ca dupa definitivarea impozitului pe profit, pe baza datelor din bilantul contabil anual, sa depuna declaratia de impunere pentru anul fiscal expirat pâna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.
Daca organul fiscal apreciaza ca impozitul pe profit nu a fost corect determinat, il recalculeaza si il comunica, in scris, contribuabilului. Contribuabilul este obligat sa plateasca impozitul pe profit comunicat de catre organul fiscal, prin instiintare de plata. Daca impozitul pe profit, recalculat, este considerat prea mare, sarcina probarii acestui fapt revine, exclusiv, contribuabilului.
De asemenea, organul fiscal determina impozitul pe profit si in cazul contribuabililor care fie nu au completat declaratia de impunere, fie nu au furnizat informatiile necesare pentru a determina obligatia fiscala.
Plata impozitului pe profit se face in lei. In situatiile in care incasarea veniturilor de catre beneficiarii de venit se face in valuta, plata impozitului, a eventualelor majorari de intârziere si a amenzilor se efectueaza in lei proveniti din schimbul valutar la cursul in vigoare la data platii.
Pentru neplata la termen a impozitului pe profit, contribuabilul este obligat la plata majorarilor de intârziere,pentru suma respectiva, pe perioada cuprinsa intre termenul de plata si data la care obligatia fiscala este efectuata. De asemenea, majorari, de acest fel, sunt platite si de organul fiscal pentru sumele platite in plus, ca impozite, de catre contribuabili si nerestituite in termenul legal.
Constatarea, controlul, urmarirea si incasarea impozitelor, precum si a majorarilor de intârziere aferente se efectueaza de organele fiscale din subordinea Directiilor generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat.
In afara de majorari se pot aplica si amenzi contraventionale, executarea silita, iar in cazuri de abateri grave se aplica pedepse penale.