Основные средства, их ремонт и реконструкция, отражение в бухгалтерском учете на предприятиях различных форм собственности
Введение Эксплуатация основных фондов и МБП сопряжена с их износом, как физическим, так и моральным. Основные фонды требуют постоянного технического обслуживания. Кроме того, для их использования необходимо проводить текущий и капитальный ремонты, осуществлять реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и другие улучшения основных фондов. Все эти мероприятия требуют определенных затрат, которые нужно отразить в бухгалтерском и налоговом учете. Прежде всего, следует дать следующие определения: Основные средства - материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он больше года).[1] Объект основных средств - законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно объединенных предметов одного или различного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно. Если один объект основных средств состоит из частей, имеющих различный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект основных средств. Также учесть, что ремонту и реконструкции подвергаются основные фонды и МБП. А они, в свою очередь, могут быть как собственными, так и арендованными. Причем, по арендованным основным фондам затраты на ремонт следует рассматривать отдельно с позиций арендатора и арендодателя. Кроме того, нужно иметь в виду, что затраты на ремонт оборудования, не введенного в эксплуатацию, а также и по МБП, находящимся на складе, могут иметь место, но рассматриваются с совсем иных позиций, чем по находящимся в эксплуатации. Ремонты могут осуществляться хозспособом или подрядным способом, а при последнем могут быть использованы как материалы подрядчика, так и материалы заказчика (полностью или частично). Следует также классифицировать виды ремонта: Технологическое оборудование. В соответствии с единой системой планово-предупредительного ремонта и рациональной эксплуатации технологического оборудования: - техническое обслуживание включает в себя наблюдение за состоянием оборудования, проведение смазок и чисток, регулирование механизмов, смена масла, устранение мелких неисправностей, - текущим ремонтом называется минимальный по объему ремонт, при котором заменой или восстановлением быстроизнашивающихся деталей и регулированием механизмов обеспечивается нормальная эксплуатация оборудования до очередного планового ремонта. К быстроизнашивающимся деталям относятся все сменные детали, срок службы которых равен или меньше межремонтного периода. - капитальным ремонтом называется наибольший по объему вид ремонта, характеризующийся: полной разборкой, промывкой и протиркой всей деталей оборудования; ремонтом всех базовых деталей; заменой всех изношенных деталей и узлов; восстановлением некоторых деталей; проверкой на точность, мощность и производительность. Транспортные средства. Приказом Минтранса Украины от 30.03.98г. № 102 (зарегистрирован в Минюсте Украины 28.04.98г.) утверждено "Положение о техническом обслуживании и ремонте дорожных транспортных средств автомобильного транспорта". Это Положение определяет порядок проведения технического обслуживания и ремонта дорожных транспортных средств и распространяется на юридические и физические лица субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют эксплуатацию, техническое обслуживание и ремонт дорожных транспортных средств (за исключением троллейбусов, мопедов и мотоциклов) независимо от форм собственности. - для средств автомобильного транспорта: техническое обслуживание - комплекс операций или операция по поддержанию работоспособности или исправности изделия по время использования по назначению, хранения и транспортировки; текущий ремонт - ремонт, который выполняется для обеспечения или восстановлении работоспособности изделия и заключается в замене и (или) восстановлении отдельных частей (может выполняться заявочно или по результатам диагностирования агрегатным, обезличенным или другими методами): капитальный ремонт - ремонт, который выполняется для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением каких-либо частей, в том числе базовых".[2] Жилые здания. В Положении о системе технического обслуживания, ремонта и реконструкции жилых зданий в городах и селах Украины (Приложение к приказу Госжилкомунхоза Украины от 31.12.91г. № 135, с последующими изменениями и дополнениями) установлены критерии отнесения работ к обслуживанию и ремонту жилых зданий. Жилищным комитетом строительства, архитектуры и жилищной политики в письме от 13.01.98г.-№ 7/11 "Об определении понятий текущего и капитального ремонтов жилых и общественных зданий" указано: "На многочисленные запросы организаций по определению понятий текущего и капитального ремонтов и перечню основных ремонтно-строительных работ, которые относятся к указанным видам ремонта, Госстрой Украины сообщает: Текущий ремонт здания - комплекс ремонтно-строительных работ с целью восстановления его конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных качеств, не связанных с заменой основных технико-эксплуатационных показателей. Капитальный ремонт здания - комплекс ремонтно-строительных работ, связанных с восстановлением или улучшением эксплуатационных показателей, с заменой или восстановлением несущих или огораживающих конструкций и инженерного оборудования без изменения строительных габаритов объекта и его технико- экономических показателей". В этом же письме приведен перечень основных ремонтно-строительных работ капитального и текущего ремонта жилых и общественных зданий и сооружений.[3] Раздел I. Понятие и виды основных средств
I.1. Сущность понятия "Основные средства" их классификация Неотъемлемым условием осуществления хозяйственной деятельности является обеспечение предприятия, наряду с материальными и трудовыми ресурсами, необходимыми основными средствами - зданиями, сооружениями, оборудованием, транспортными и другими средствами. Отличительной особенностью основных средств является длительное время их использования, постепенный износ и передача стоимости на себестоимость вновь созданного продукта (изготовленной продукции, выполненных работ и услуг). Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах и раскрытие информации о них в финансовой отчетности предприятий, организаций и других юридических лиц всех форм собственности регламентируется Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства". В соответствии с указанным Положением (стандартом) к основным средствам относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью их использования в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставления в аренду другим лицам или для осуществления административных и социальных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он длиннее года). Объект основных средств, признается активом тогда, когда существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием актива, и его стоимость может быть достоверно определена. Бухгалтерский учет призван документально правильно оформлять и своевременно отражать в учетных регистрах наличие и движение (поступление, выбытие) основных средств, обеспечивать контроль за сохранностью основных средств и юг состоянием, выявлять величину изнашиваемости и расходы на восстановление основных средств. Выполнению этих задач надлежащей организации основных средств, способствует экономически обоснованная их классификация, исходя из функционального назначения в процессе производства, натурально вещественного характера, использования, принадлежности, отношения к отраслям народного хозяйства. В зависимости от функционального назначения (характера участия в процессе производства) основные средства подразделяются на производственные и непроизводственные. К производственным относятся средства, которые принимают участие в сфере материального производства и обслуживают его. Степень их участия в процессе производства различна: одни участвуют в производстве в качестве орудий труда (машины, оборудование, инструменты), другие обеспечивают бесперебойность производственного процесса (передаточные устройства, сооружения), третьи создают необходимые условия для производственного процесса (производственные здания), хранения или перемещения производственных за пасов и готовой продукции (складские помещения, транс портные средства и т.п.). К непроизводственным относятся основные средства, которые не участвуют прямо или косвенно в процессе производства, а предназначены для целей непроизводственного потребления, жилищного и социально-культурного обслуживания трудящихся (основные средства жилищно-коммунального хозяйства, здравоохранения, культуры и др.). В зависимости от натурально-вещественного характера, основные средства подразделяются на группы: . земельные участки; . капитальные затраты на улучшение земель; . здания и сооружения; . машины и оборудование; . транспортные средства; . инструменты, приспособления, инвентарь; . рабочий и продуктивный скот; . многолетние насаждения; . прочие основные средства. По использованию основные средства подразделяются на действующие и недействующие (находящиеся в запасе и на консервации). Такое деление их в учете связано главным образом с использованием основных средств и исчислением амортизации. В зависимости от принадлежности различают основные средства собственные, т.е. принадлежащие данному предприятию, и арендованные, т.е. находящиеся во временном его пользовании. Собственные основные средства учитываются на балансе предприятия (на счете "Основные средства"), а арендованные, как принадлежащие другим хозяйствам, отражаются на за балансовом счете "Арендованные необоротные активы". Таким построением учета устраняется возможность преувеличенного (удвоенного) учета основных средств в сводных балансах. Рассмотренная экономическая классификация основных средств дополняется их учетом по видам, месту использования или хранения, материально ответственным лицам. Этим обеспечивается контроль за сохранностью основных средств. Приведенная классификация используется при организации аналитического учета основных средств, начислении амортизации (износа), составлении отчетности.
Оценка основных средств. Важным условием правильной организации учета основных средств является также единый принцип их оценки. Различают такие виды оценки основных средств: первоначальную, остаточную, восстановительную и ликвидационную. Основные средства предприятиями, учреждениями, организациями учитываются по первоначальной стоимости, под которой понимают фактическую (справедливую) себестоимость сооружения, изготовления или приобретения объекта, включая расходы по доставке и установке на, месте использования с учетом страховых платежей во время транспортировки, государственную регистрацию и другие расходы, т.е. фактическую (справедливую) себестоимость, которую объекты основных средств имели в момент ввода в эксплуатацию. В случае если объект основных средств приобретен в результате бартерного обмена (или обмена с частичной оплатой денежными средствами), его оценка зависит от того, произведен обмен подобными или неподобными активами. Подобными считаются объекты основных средств, которые выполняют одинаковую функцию и имеют одинаковую справедливую стоимость. Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в результате обмена на подобный объект, равняется оста точной стоимости переданного объекта основных средств. Однако, если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то такой объект принимается на учет по его справедливой стоимости с отнесением разницы на финансовые результаты (расходы) отчетного периода. При приобретении основных средств в порядке обмена на неподобный объект, полученный объект основных средств принимается на учет по справедливой стоимости переданного объекта, увеличенной (уменьшенной) на сумму доплат, которая была передана (получена) во время обмена. Первоначальной стоимостью бесплатно полученных основных средств, а также полученных в результате объединения предприятий, является их справедливая стоимость на дату получения. При этом под справедливой стоимостью понимают сумму, в результате которой может быть произведен обмен актива или оплата обязательств в результате операций между не информированными, заинтересованными и независимыми сторонами. Первоначальной стоимостью объектов основных средств, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость. Изменение первоначальной стоимости основных средств до пускается только в случаях: - реконструкции, достройки, дооборудования, технического переоснащения и других видов улучшения основных средств, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод от их использования; - переоценки (индексации) балансовой стоимости основных средств; - частичной ликвидации соответствующих объектов. В процессе эксплуатации основные средства, как известно, постепенно изнашиваются (физически, морально), вследствие чего их первоначальная стоимость уменьшается. Первоначальная стоимость основных средств за вычетом суммы износа называется остаточной стоимостью. Она является показателем реальной стоимости основных средств на отчетную дату. В бухгалтерском балансе отдельными статьями показывают: первоначальную стоимость основных средств, сумму их износа и остаточную стоимость. В итог баланса основные средства включаются по остаточной их стоимости. Под восстановительной стоимостью основных средств понимают стоимость их воспроизводства (сооружения, изготовления, приобретения) в современных условиях, при современном уровне сложившихся цен, норм и расценок. Восстановительная стоимость основных средств имеет большое практическое значение, поскольку обеспечивает более реальное планирование новых капитальных инвестиций. Под ликвидационной стоимостью основных средств понимают сумму денежных средств (или стоимость других активов), которую предприятие ожидает, получить от реализации (ликвидации) объектов основных средств после окончания срока их полезного использования, за вычетом расходов, связанных с их реализацией (ликвидацией).
I.2. Учет основных средств, их документальное оформление Основные средства предприятий формируются в результате: - капитальных инвестиций (сооружения, изготовления, приобретения); - взноса учредителей в уставный капитал предприятия; - в порядке безвозмездной передачи другими хозяйствами. На каждый принятый в эксплуатацию объект основных средств комиссией, назначенной приказом руководителя предприятия, составляется Акт приемки- передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф. № 03-1), в котором указывается первоначальная стоимость объекта, краткая техническая характеристика, место эксплуатации. К акту прилагается техническая документация, относящаяся к данному объекту. Каждому объекту присваивается инвентарный номер, который наносится на сам объект (устойчивой краской, путем прикрепления металлического жетона с номером и т.п.) и в дальнейшем проставляется во всех документах, которыми оформляется движение объекта, а также в инвентарной карточке и инвентарных списках. Этим предупреждается путаница в учете (поскольку одинаковые по назначению объекты могут иметь разную стоимость, степень износа и т.п.), обеспечивается контроль за сохранностью основных средств. Инвентарный номер, присвоенный объекту, сохраняется за ним в течение всего времени нахождения в хозяйстве. На каждый объект основных средств открывается инвентарная карточка (ф, № 03- 6), являющаяся регистром аналитического учета. В карточке содержится наименование и номер объекта основных средств, номер акта и дата приемки, первоначальная стоимость, норма амортизации, краткая характеристика, а также делаются отметки о проведенных ремонтах, перемещении и выбытии. На однотипные объекты небольшой стоимости (инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь и т.п.), поступившие в хозяйство в одном месяце и имеющие одинаковую стоимость, разрешается открывать одну общую инвентарную карточку. Для обеспечения сохранности инвентарные карточки регистрируются в специальных описях (ф, № 03-7), запит в которых осуществляют по классификационным группам основных средств. Зарегистрированные в описи карточки хранятся в картотеке, где размещаются по классификационным группам и местам эксплуатации. Карточки недействующих основных средств (в запасе, на консервации) помещаются отдельно. По местам использования учет основных средств ведут в инвентарных списках (ф, № 03-9), в которых содержатся краткие сведения о каждом объекте, находящемся в эксплуатации. Внутреннее перемещение основных средств (из цеха в цех, из запаса в эксплуатацию и т.п.) оформляется актом приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф, № 03-1), составляемого в двух экземплярах. Один экземпляр акта пере дается в бухгалтерию и служит основанием для записи в инвентарной карточке и перемещения ее в картотеке по новому месту использования. На основании второго экземпляра акта сдатчиком делается отметка в инвентарном списке о выбытии объекта. Ежемесячно итоговые данные инвентарных карточек на по ступившие объекты записывают в карточки учета движения основных средств (ф. № 03-8), которые ведут в разрезе групп основных средств. Эти карточки заменяют аналитические ведомости по счету "Основные средства", Поэтому их общий итог ежемесячно сверяется с итогами синтетического учета данного счета. Синтетический учет основных средств согласно Плану счетов ведется на счете 10 "Основные средства", который предназначен для учета наличия и движения как собственных основных средств, так и полученных на условиях финансовой аренды (лизинга), а также арендованных целостных имущественных комплексов, которые входят в состав основных средств, По дебету счета 10 "Основные средства" отражают: - поступление (приобретенных, созданных, бесплатно полученных) основных средств, зачисленных на баланс предприятия; - суммы расходов, связанные с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и пр.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта; - сумму дооценки стоимости объекта основных средств, по кредиту счета 10 "Основные средства" отражают: - выбытие основных средств в результате реализации, ликвидации, бесплатной передачи другим предприятиям; - частичные ликвидации; - сумму уценки стоимости основных средств. Учет на счете 10 "Основные средства" ведется по субсчетам: 101 "Земельные участки"; 102 "Капитальные затраты по улучшению земель"; 103 "Здания и сооружения"; 104 "Машины и оборудование"; 105 "Транспортные средства", 106 "Инструменты, приборы и инвентарь"; 107 "Рабочий и продуктивный скот"; 108 "Многолетние насаждения"; 109 "Прочие основные средства", Аналитический учет основных средств ведется по каждому объекту в отдельности, Для учета других необоротных материальных активов, которые не входят в состав объектов, учитываемых на счете 10 "Основные средства", планом счетом предусмотрен счет 11 "Другие необоротные материальные активы", который ведется по субсчетам: 111 "Библиотечные фонды"; 112 "Малоценные необоротные материальные активы"; 113 "Временные (не титульные) сооружения"; 114 "Природные ресурсы"; 115 "Инвентарная тара"; 116 "Предметы проката"; 117 "Прочие необоротные материальные активы". При этом на субсчете 112 "Малоценные необоротные материальные активы" отражается стоимость предметов, срок полезного использования которых больше одного года. К ним относятся, в частности, специальные инструменты и специальные устройства, стоимость которых погашается начислением износа по установленным предприятием нормам с учетом ожидаемого срока использования таких объектов. Аналитический учет необоротных материальных активов ведется по каждому объекту этих активов. При составлении баланса остатки счетов 10 "Основные средства" и 11 "Другие необоротные материальные активы" отражаются общей суммой по статье "Основные средства". Под капитальными инвестициями понимают затраты предприятия на приобретение или создание основных средств, других необоротных материальных активов и нематериальных активов, а также затраты на реконструкцию, расширение и техническое перевооружение действующих предприятий. Синтетический учет затрат на капитальные инвестиции осуществляется на счете 15 "Капитальные инвестиции" по субсчетам: 151 "Капитальное строительство"; 152 "Приобретение (изготовление) основных средств"; 153 "Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов"; 154 "Приобретение (создание) нематериальных активов"; 155 "Формирование основного стада". По дебету счета 15 "Капитальные инвестиции" и его субсчетов отражаются затраты на приобретение или создание материальных и нематериальных необоротных активов, а по кредиту - их списание на себестоимость принятых в эксплуатацию объектов. Аналитический учет капитальных инвестиций ведется соответственно по видам основных средств, другим материальным необоротным активам, нематериальным активам, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам). На организацию учета капитальных инвестиций влияет способ выполнения работ: подрядным способом (т. е. специализированными организациями на договорных началах) или хозяйственным способом (т. е. силами и средствами самого предприятия). При подрядном способе выполнения работ учет материальных, трудовых и финансовых затрат на выполняемые работы осуществляет сам подрядчик. Предприятие-заказчик, в данном случае, осуществляет только учет затрат на капитальные инвестиции и ведет расчеты с подрядчиком за выполненные и принятые по актам работы. Исходя из этого, предприятие-застройщик на стоимость выполненных и принятых по актам строительно-монтажных работ в бухгалтерском учете делает запись: Д-т сч. 15 "Капитальные инвестиции" (соответствующий субсчет); К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Такой же записью оформляется стоимость приобретенных объектов основных средств, не требующих монтажа (свободно стоящие станки, транспортные средства, измерительные приборы, производственный и хозяйственный инвентарь и др.). Оборудование, требующее монтажа, учитывается в составе производственных запасов на счете 205 "Строительные материалы". При приобретении такого оборудования в бухгалтерском учете делают запись: Д-т сч. 205 "Строительные материалы"; К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При передаче оборудования, требующего монтажа, на строящиеся объекты в бухгалтерском учете делают запись: Д-т сч. 151 "Капитальное строительство"; К-т сч. 205 "Строительные материалы". Сумма налогового кредита по НДС, на которую предприятие имеет право уменьшить налоговое обязательство, включенная в счета подрядных организаций при выполнении капитальных работ, поставщиков при приобретении основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, отражается записью: Д-т сч. 641 "Расчеты по налогам"; К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При хозяйственном способе выполнения строительно-монтажных работ затраты на капитальные инвестиции предприятие-застройщик отражает на дебете счета 15 "Капитальные инвестиции" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов: 205 "Строительные материалы" (на стоимость израсходованных строительных материалов и оборудования, переданного в монтаж на строящиеся объекты); 66 "Расчеты по оплате труда", 65 "Расчеты по страхованию" (на сумму заработанной платы, начисленную рабочим, занятым на строительных работах, и отчислений на социальные мероприятия) и др. По данным счета 15 "Капитальные инвестиции" исчисляют фактическую себестоимость законченных объектов строительства (реконструкции, модернизации, приобретения). Ввод в эксплуатацию каждого объекта оформляется Актом Приемки передачи основных средств (ф. № 03-1), служащего основанием на списание стоимости капитальных инвестиций на законченные объекты, а также зачисления их на баланс в состав основных средств. Зачисление на баланс введенных в эксплуатацию основных средств по фактической себестоимости их строительства (изготовления, приобретения) в бухгалтерском учете отражается записью: Д-т сч. 10 "Основные средства"; К-т сч. 15 "Капитальные инвестиции". Оприходование на баланс объектов основных средств, вне сенных учредителями (участниками) в уставный капитал пред приятия, по справедливой стоимости, согласованной сторона ми, отражается записью: Д-т сч. 10 "Основные средства"; К-т сч. 40 "Уставный капитал". Основные средства, полученные в порядке бесплатной пере дачи от других юридических лиц, в бухгалтерском учете отражаются записями: 1) на справедливую стоимость принятых объектов (по данным передающей стороны): Д-т сч. 10 "Основные средства"; К-т сч. 424 "Бесплатно полученные необоротные активы"; 2) на сумму расходов по доставке объектов: Д-т сч. 15 "Капитальные инвестиции"; К-т сч. 685 "Расчеты с разными кредиторами" и др.; 3) на сумму, признанную доходом (по мере начисления амортизации), по бесплатно полученным объектам основных средств: Д-т сч. 424 "Бесплатно полученные необоротные активы", К-т сч. 745 "Доход от бесплатно полученных активов". Источниками финансирования капитальных инвестиций могут быть как собственные средства (прибыль, амортизационные отчисления, бюджетное финансирование, финансирование сторонних организаций в порядке долевого участия в строительстве и др.), так и привлеченные средства (банковские кредиты и другие заемные средства). Денежные средства, полученные застройщиком от пайщиков для долевого участия в строительстве объекта, отражаются записью по дебету счета 31 "Счета в банках" и кредиту счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления" с внесением в аналитический учет сведений о пайщике и объекте строительства, После оформления документов о праве собственности на соответствующую часть построенного объекта застройщик на соответствующую стоимость отражает использование средств целевого финансирования записью: Д-т сч. 48 "Целевое финансирование и целевые поступления"; К-т сч, 15 "Капитальные инвестиции", Пайщик перечисленные застройщику денежные средства для долевого участия в строительстве объекта отражает записью по дебету счета 377 "Расчеты с разными дебиторами" в корреспонденции с кредитом счета 31 "Счета в банках". После получения надлежаще оформленных документов о праве собственности на соответствующую часть построенного объекта (квартиру, нежилое помещение) делает запись по дебету счета 15 "Капитальные инвестиции" и кредиту счета 377 "Расчеты с разными дебиторами", Зачисление на баланс собственной части построенного объекта отражает записью по дебету счета 10 "Основные средства" и кредиту счета 15 "Капитальные инвестиции". В процессе эксплуатации основные средства, сохраняя свою первоначальную физическую форму, постепенно изнашиваются (физически, морально), передавая частями свою стоимость на себестоимость вновь созданного продукта. С целью накопления средств для полного восстановления изношенных объектов стоимость снашиваемой части основных средств, в виде амортизационных отчислений, включают в затраты производства или обращения. Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства" амортизация определена как систематическое распределение стоимости объекта основных средств, подлежащей амортизации, в течение срока его полезного использования. Стоимость основных средств, подлежащая амортизации, определяется как разница между себестоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью. Под ликвидационной стоимостью понимают сумму, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) объекта после окончания срока его полезного использования (эксплуатации) за вычетом ожидаемых расходов, связанных с реализацией (ликвидацией) объекта. Объектом амортизации являются основные средства, имеющие ограниченный срок полезного использования (земля, на пример, срок полезного использования которой не ограничен, не подлежит амортизации). Сроком полезной эксплуатации основных средств является период, в течение которого предприятие предусматривает использовать соответствующий объект, или количество единиц продукции (услуг), которые предприятие ожидает получить от его использования. Срок полезного использования объектов основных средств определяется самим предприятием. Для начисления амортизации предприятия могут применять: - метод равномерного списания стоимости основных средств; - кумулятивный метод (метод суммы цифр лет); - метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости основных средств; - производственный метод. Равномерная амортизация достигается преимущественно с помощью прямолинейного списания. При этом методе стоимость объекта основных средств списывается равными частями в течение всего периода эксплуатации. Сумма ежегодных амортизационных отчислений может быть рассчитана двумя способами.[4] При первом способе расчет производится делением стоимости объекта, подлежащего амортизации, на срок его полезной эксплуатации. Стоимость приобретенного объекта предприятием “Бакс” равна 12 000 грн., срок полезной эксплуатации 4 года, ожидаемая ликвидационная стоимость - 2000 грн., то сумма ежегодных амортизационных отчислений составит 2500 грн. (12 000 2000:4). При втором способе сумма ежегодных амортизационных отчислений определяется умножением рассчитанной годовой нормы амортизации на первоначальную стоимость объекта (за вычетом ликвидационной стоимости). В приведенном примере годовая норма амортизации составит 25% (100:4), следовательно, сумма ежегодных отчислений составит: Таблица 1 Расчет амортизации методом прямолинейного списания |Год|Расчет |Амортизационные|Накопленная |Балансовая стоимость | | | |отчисления |амортизация | | | | | |(износ) | | |0 |- |- |- |12000 | |1 |1/4 х 10000|2500 |2500 |9500 | | | | | | | |2 |1/4 х 10000|2500 |5000 |7000 | | | | | | | |3 |1/4x10000 |2500 |7500 |4500 | |4 |1/4 х 10000|2500 |10000 |2000 | | | | | | | | |Итого |10000 | | |
Преимуществом метода прямолинейного списания является простота расчета и равномерность распределения суммы амортизации между учетными периодами, что обеспечивает сопоставимость себестоимости продукции с доходами от ее реализации. Недостатком данного метода является то, что он не учитывает моральный износ основных средств, различие их производственной мощности в разные годы эксплуатации и необходимость увеличения затрат на ремонт в последние годы использования. Поэтому предприятия могут применять метод ускоренной амортизации основных средств, при котором в первые годы эксплуатации основных средств списывается большая (основная) часть их стоимости с ежегодным снижением сумм и Амортизационных отчислений. Целесообразность применения методов ускоренной амортизации объясняется тем, что наибольшая интенсивность использования основных средств приходится на первые годы их эксплуатации, когда они физически и морально являются новыми. Кроме того, у предприятия накапливаются средства для замены амортизируемого объекта в случае его быстрого морального старения и инфляции. Наиболее распространенными методами ускоренной амортизации основных средств является кумулятивный метод (метод суммы цифр лет) и метод снижения остатка. При кумулятивном методе (методе суммы цифр лет) годовая норма амортизации определяется как отношение оставшегося на начало отчетного года срока службы основных средств к сумме лет. В рассматриваемом примере, исходя из того, что срок службы объекта 4 года, то сумма цифр лет составит 10 (1 + 2 + 3 + 4). Для определения годовой суммы амортизационных отчислений норма амортизации соответствующего года умножается на разницу между первоначальной стоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью. Таблица 2 Расчет амортизации кумулятивным методом (методом суммы цифр/лет) |Год|Расчет |Амортизационные |Накопленная |Балансовая | | | |отчисления |амортизация (износ) |стоимость | |0 |- |- |- |12000 | |1 |4/10 х 10000 |4000 |4000 |8000 | |2 |3/10 х 10000 |3000 |7000 |5000 | |3 |2/10 х 10000 |2000 |9000 |3000 | |4 |1/10 х 10000 |1000 |10000 |2000 | | |Итого |10000 | | |
При использовании метода ускоренного уменьшения оста точной стоимости основных средств норма амортизации удваивается и применяется не к амортизируемой стоимости, а к остаточной стоимости объекта. Следовательно, в данном случае годовая сумма амортизации определяется путем умножения остаточной стоимости объекта основных средств на удвоенную норму амортизации, исчисленную исходя из ожидаемого срока полезного использования объекта. В приведенном примере годовая норма амортизационных отчислений, рассчитанная методом прямолинейного списания, составляет 25%; следовательно удвоенная норма будет равна 50%. Расчет амортизационных отчислений при использовании метода ускоренного уменьшения стоимости основных средств будет иметь следующий вид: Таблица 3 Расчет амортизации методом удвоенного снижения остатка |Год|Расчет |Амортизационны|Накопленная |Балансовая | | | |е отчисления |амортизация |стоимость | | | | |(износ) | | |0 |- |- |- |12000 | |1 |12000 х 50% |6000 |6000 |6000 | |2 |(12000 - 6000) х |3000 |9000 |3000 | | |50% | | | | |3 |(6000 - 3000) х |1500 |10500 |1500 | | |50% | | | | |4 |- |1500 |12000 |__ | | |Итого |12000 |- |- |
При использовании метода ускоренного уменьшения оста точной стоимости основных средств ликвидационная стоимость объекта не принимается во внимание, а сумма амортизации последнего года рассчитывается таким образом, чтобы остаточная стоимость объекта в конце периода его эксплуатации была не меньше его ликвидационной стоимости. Кроме рассмотренных, предприятия могут использовать и другие методы расчета амортизации основных средств. Так, при производственном методе для отдельных видов основных средств начисление амортизации осуществляется на основе суммарной выработки объекта за весь период его эксплуатации в соответствующих единицах измерения (количество изготовленной продукции, километров пробега, отработанных часов и др.). Основным недостатком этого метода является то, что в ряде случаев трудно определить выработку отдельных объектов основных средств. Поскольку срок полезной эксплуатации основных средств основывается на предварительной оценке, его необходимо периодически пересматривать. В случае, если ожидаемый способ получения экономической выгоды от актива существенно изменился, необходимо соответственно изменить и метод начисления амортизации. Изменение метода амортизации должно быть отражено в отчетности, а сумму амортизации в текущем и будущих периодах необходимо скорректировать. Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств признается активом, и прекращается, начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств. На период реконструкции, модернизации, дооборудования (достройки) и консервации начисление амортизации основных средств приостанавливается. Для начисления амортизации используются разработанные таблицы формы № 03-14 "Расчет амортизации основных средств (для промышленных предприятий)", № 03- 15 "Расчет амортизации основных средств (для строительных организаций)", № 03-16 "Расчет амортизации по автотранспорту". Данные указанных расчетов служат обоснованием для отражения в учете суммы начисленной амортизации и износа основных средств. Сумма начисленной амортизации включается в затраты тех участков производства (обращения), где находятся в эксплуатации основные средства, и в бухгалтерском учете отражается записью по кредиту счета 131 "Износ основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов: 23 "Производство", 91 "Общепроизводственные расходы" (на сумму начисленной амортизации по основным средствам производственного назначения); 92 "Административные расходы" (на сумму амортизации объектов общехозяйственного назначения); 93 "Расходы на сбыт" (на сумму амортизации, начисленной по основным средствам, которые используются в подразделениях занятых сбытом продукции); 949 "Прочие расходы операционной деятельности" (на сумму амортизации, начисленную по основным средствам обслуживающих производств и хозяйств - объектов жилищно-коммунального, социально-культурного назначения и др.). Если предприятие для учета затрат использует счета класса 8 "Расходы по элементам", то сумма начисленной амортизации основных средств отражается по дебету счета 83 "Амортизация" в корреспонденции с кредитом счета 131 "Износ основных средств". Согласно действующему законодательству предприятия имеют право безвозмездно передавать другим юридическим лицам, продавать основные средства, а также ликвидировать их, если они физически или морально устарели. Выбытие основных средств из предприятия оформляется Актом на списание основных средств, в котором показывается первоначальная стоимость выбывающего объекта, сумма начисленного износа, остаточная стоимость, причина выбытия объекта (реализация, ликвидация, безвозмездная передача), расходы связанные с выбытием объекта, а также сумма полученного дохода. На основании акта делают соответствующие записи в инвентарных карточках и инвентарном списке. Учет операций по реализации основных средств. При реализации неиспользуемых основных средств другим юридическим или физическим лицам в бухгалтерском учете делают следующие записи: 1) на списание остаточной стоимости проданных объектов: Д-т сч. 972 "Себестоимость реализованных Необоротных активов"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 2) на списание суммы начисленного износа: Д-т сч. 131"Износ основных средств"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 3) на сумму дохода от реализации объекта, причитающегося к получению с покупателей: Д-т сч. 37 "Расчеты с разными дебиторами"; К-т сч. 742 "Доход от реализации необоротных активов"; 4) на сумму НДС, исчисленную по установленной ставке к сумме дохода от реализации: Д-т сч. 742 "Доход от реализации необоротных активов"; К-т сч. 641 "Расчеты по налогам"; 5) на сумму расходов, связанных с реализацией объектов основных средств: Д-т сч. 972 "Себестоимость реализованных необоротных активов"; К-т сч. 685 "Расчеты с разными кредиторами" и др.; 6) на сумму, полученную от покупателей в оплату стоимости проданного объекта основных средств: Д-т сч. 31 "Счета в банках", К-т сч. 37 "Расчеты с разными Дебиторами". Финансовый результат от реализации объектов основных средств определяется как разница между полученным доходом и себестоимостью реализованных активов с учетом уплаченного налога на добавленную стоимость. Ликвидация основных средств оформляется Актом на списание основных средств (ф. № 03-3), а при ликвидации автотранспортных средств - Актом на списание автотранспортных средств (ф. № 03-4). В акте указывается техническое состояние и причина ликвидации, первоначальная стоимость объекта, сумма начисленного износа, остаточная стоимость, расходы по ликвидации, материальные ценности, полученные от ликвидации (металлолом, запасные части и др.), сумма дохода от ликвидации объекта. На основании акта делают следующие записи: 1) на списание остаточной стоимости ликвидированного объекта: Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 2) на списание суммы начисленного износа: Д-т сч. 131 "Износ основных средств"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 3) на стоимость полученных от ликвидируемого объекта материальных ценностей, оприходованных по цене возможного использования или реализации (металлолом и пр.): Д-т сч. 209 "Прочие материалы"; К-т сч. 746 "Прочие доходы от обычной деятельности"; 4) на сумму расходов, связанных с ликвидацией объекта: Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; К-т сч. 685 "Расчеты с разными кредиторами" и др.; 5) на сумму НДС, исчисленную по установленной ставке к остаточной стоимости ликвидированных основных средств (в случае ликвидации производственных основных фондов): Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; К-т сч. 641 "Расчеты по налогам". Учет безвозмездной передачи основных средств. Безвозмездная передача основных производственных средств государственными предприятиями осуществляется только с разрешения Фонда госмущества Украины (его региональных отделений) и оформляется Актом приемки-передачи основных средств (ф. № 03-1), в котором указывается первоначальная стоимость передаваемого объекта, сумма начисленного износа, остаточная стоимость, ссылка на документ, на основе которого осуществляется передача. На основе указанного акта составляют следующие бухгалтерские проводки: 1) на остаточную стоимость переданных объектов: Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 2) на сумму начисленного износа: Д-т сч. 131 "Износ основных средств"; К-т сч. 10 "Основные средства". Согласно п. 10 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость при безвозмездной передаче основных средств начисляется НДС по установленной ставке к остаточной стоимости передаваемого объекта. В бухгалтерском учете на сумму начисленного налога по таким объектам делают запись: Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; К-т сч. 641 "Расчеты по налогам". Предприятие может осуществлять переоценку объекта основных средств по справедливой стоимости по состоянию на конец отчетного года. В случае переоценки объекта основных средств осуществляется переоценка всех объектов группы, к ко торой он принадлежит. При этом под группой основных средств понимают совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования основных средств. Если переоценка группы основных средств проведена пред приятием, то в дальнейшем она должна осуществляться еже годно. Переоцененная сумма первоначальной стоимости и износа объекта основных средств определяется как произведение соответственно первоначальной стоимости или износа на индекс переоценки. Индекс переоценки определяется делением справедливой стоимости объекта, который переоценивается, на его остаточную стоимость. Сумма до оценки остаточной стоимости объекта основных средств отражается в составе дополнительного капитала (кредит счета 42 "Дополнительный капитал", субсчет 423 "Дооценка активов"), а сумма уценки - в составе расходов отчетного периода (дебет счета 975 "Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций"). В случае превышения сумм предыдущих уценок над суммой предыдущих дооценок остаточной стоимости объекта основных средств при очередной дооценке стоимости объекта основных средств сумма такого превышения включается в состав доходов отчетного периода (счет 746 "Прочие доходы обычной деятельности") с отражением разницы между суммой последней дооценки остаточной стоимости объекта основных средств и указанным превышением в составе дополнительного капитала (счет 42 "Дополнительный капитал", субсчет 423 "Дооценка активов"). Превышение суммы предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости объекта основных средств списывается в уменьшение дополнительного капитала (дебет счета 42 "Дополнительный капитал", субсчет 423 "До оценка активов") с отнесением разницы между суммой очередной уценки остаточной стоимости объекта основных средств и указанным превышением на затраты отчетного периода. В случае выбытия объектов основных средств, ранее пере оцененных, превышение сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости таких объектов включается в состав нераспределенной прибыли (кредит счета 441 "Прибыль нераспределенная") с одновременным уменьшением дополнительного капитала. Инвентаризация основных средств проводится в соответствии с требованиями Инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов, утвержденной приказом Минфина Украины от 11,08,94 №69. Инвентаризация основных средств должна проводиться не реже одного раза в год, перед составлением годового отчета (но не ранее 1 октября). Инвентаризацию здании, сооружений и других недвижимых объектов основных средств разрешается проводить один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в 5 лёт, кроме случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным (при передаче имущества государственного предприятия в аренду; приватизации имущества государственного предприятия; при смене материально ответственных лиц, выявлении случаев хищения или злоупотребления; в случае стихийного бедствия, пожара и др.). Цель инвентаризации - выявить фактическое наличие и качественное состояние основных средств предприятия, проверить наличие технической документации, уточнить данные бухгалтерского учета, обеспечить контроль за сохранностью имущества. Инвентаризацию основных средств проводит комиссия, назначенная приказом руководителя предприятия из компетентных лиц, знающих объект инвентаризации, цены и первичный учет. Возглавляет комиссию руководитель или его заместитель. Результаты инвентаризации записывают в инвентаризационную опись (ф. № инв- 1), которую составляют по каждому местонахождению основных средств и должностным лицам, ответственным за их сохранность. Форма описи обеспечивает отражение данных инвентаризации на три даты с целью сокращения объема работы при ежегодном проведении инвентаризации основных средств. По окончании инвентаризации опись подписывается члена ми комиссии и материально ответственным лицом. Один экземпляр описи передается в бухгалтерию, второй остается у материально ответственного лица. При обнаружении основных средств, ранее не принятых на учет, и при их недостаче составляют надлежащие акты. Не принятые ранее на учет основные средства оценивают по их восстановительной стоимости. Сумму износа таких объектов определяют по их фактическому состоянию. Выявленные излишки основных средств приходуют и зачисляют в состав прочих доходов от обычной деятельности записью по дебету счета 10 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 719 "Прочие доходы от обычной деятельности". Недостача основных средств, выявленная при инвентаризации, оформляется актом и списывается в следующем порядке: 1) на остаточную стоимость недостающих объектов: 2) Д-т сч. 976 "Списание необоротных активов"; 3) К-т сч. 10 "Основные средства"; 2) на сумму начисленного износа по этим объектам: Д-т сч. 131 "Износ основных средств"; К-т сч. 10 "Основные средства"; 3) на сумму, подлежащую взысканию с виновных лиц: Д-т сч. 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба", К-т сч. 716 "Возмещение ранее списанных активов". Размер ущерба, подлежащего возмещению материально ответственными лицами по недостаче основных средств, определяется согласно требованиям Порядка определения размеров ущерба от хищений, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденного Постановлением Кабинета Министров Украины и от 22.01.96 № 116 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлениями от 20.01.97 № 34 и от 15.12.97 № 1402). Согласно этому Порядку размер ущерба определяется по балансовой стоимости основных средств (за вычетом суммы из носа), но не ниже 50% от балансовой стоимости на день обнаружения недостачи с учетом индексов инфляции, ежемесячно определяемых Госкомстатом Украины, соответствующего раз мера НДС и акцизного сбора (по подакцизным, основным средствам), и исчисляется по формуле: Ру = [Бс - А) o I инф + НДС + Ас] х 2, где: Ру - размер ущерба; Бс - балансовая стоимость основных средств на день обнаружения недостачи; А - амортизационные отчисления (износ); I инф - общий индекс инфляции; НДС - налог на добавленную стоимость; Ас - акцизный сбор; 2-коэффициент, применяемый к определенной сумме (по недостаче основных средств). Сумма возмещенного материально ответственными лицами ущерба отражается записью: Д-т сч. 30 "Касса" (или счета 66 "Расчеты по оплате труда", если руководителем принято решение об удержании суммы ущерба из заработной платы); К-т сч. 375 "Расчеты по возмещению материального ущерба". Из полученной суммы возмещается .ущерб, причиненный предприятию, остальная сумма (разница между учетной стоимостью недостачи основных средств и исчисленной суммой ущерба) подлежит перечислению в бюджет, что в бухгалтерском учете отражается записью: Д-т сч. 716 "Возмещение ранее списанных активов"; К-т сч. 642 "Расчеты по обязательным платежам".
Учет арендных операций регламентируется Инструкцией по бухгалтерскому учету арендных операций, утвержденной приказом МФУ от 25.07.95 № 128 (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом МФУ от 06.03.98 № 50). Арендная операция (лизинг) предусматривает передачу права пользования отдельными инвентарными объектами основных средств другому субъекту (арендатору) на платной основе и на определенный срок. Различают две формы аренды (лизинга) - оперативную и финансовую. Оперативная аренда (лизинг) - это хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая передачу арендатору права пользования основными фондами на срок, не превышающий срок их полной амортизации, с обязательным возвратом этих средств их собственнику после окончания срока аренды.[5] Финансовая аренда - это хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая приобретение арендодателем по заказу арендатора основных фондов с записью по дебету счета 641 "Расчеты по налогам" в корреспонденции с кредитом счета 685 "Расчеты с разными кредиторами". Перечисление арендодателю причитающейся суммы арендной платы (включая стоимость услуг, расчеты за которые осуществлял арендодатель) отражается по дебету счета 685 "Расчеты с разными кредиторами" и кредиту счета 31 "Счета в банках". Арендная плата, перечисленная арендодателю авансом за предстоящий период, отражается в учете по дебету счета 39 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 31 "Счета в банках". При наступлении соответствующих отчетных периодов, к которым относится уплаченная наперед арендная плата, счет 39 кредитуется в корреспонденции с дебетом счетов, на которые должна быть отнесена начисленная арендная плата (23 "Производство", 91 "Общепроизводственные расходы", 93 "Расходы на сбыт" и др.).Если условиями договора на оперативную (или финансовую) аренду основных средств предусмотрена достройка, до оборудование, реконструкция или модернизация объекта аренды арендодателем, то такие расходы учитываются как капитальные инвестиции и после окончания работ зачисляются в состав собственных основных средств. Если к моменту возврата объекта оперативной аренды затраты по его достройке, реконструкции и модернизации недоамортизированы (и не могут быть физически отделены от объекта без нанесения вреда его дальнейшему использованию по назначению), арендатор списывает с баланса (кредит счета 10 "Основные средства") и отражает в порядке, предусмотренном для учета операций по: а) продаже основных средств - если арендодатель возмещает затраты по достройке, дооборудованию и модернизации объекта оперативной аренды; б) безвозмездной передаче основных средств - если такие затраты арендодателем не возмещаются. Арендодатель при возврате объекта оперативной аренды увеличивает его первоначальную стоимость на стоимость достройки, дооборудования и реконструкции и с учетом начисленного износа отражает в порядке, предусмотренном для учета операций по: а) приобретению бывших в эксплуатации основных средств - если арендодатель возмещает стоимость работ арендатору; б) безвозмездному поступлению основных средств - если стоимость работ арендодателем не возмещается арендатору. Учет операций по финансовой аренде. Передача в финансовую аренду объектов основных средств отражается арендодателем записью по дебету счета 161 "Задолженность за имущество, переданное в финансовую аренду" и кредиту счета 10 "Основные средства". Арендатор на стоимость взятых в финансовую аренду объектов основных средств в оценке, согласованной с арендодателем, делает запись по дебету счета 10 "Основные средства" (соответствующий: субсчет учета основных средств) и кредиту счета 531 "Обязательства по финансовой аренде". Аналитический учет по указанному счету ведется по каждому арендодателю. Ежемесячно причитающаяся к погашению часть стоимости финансовой аренды арендодателем отражается записью: Д-т сч. 377 "Расчеты с разными дебиторами"; К-т сч. 161 "Задолженность за имущество, переданное в финансовую аренду". Одновременно причитающаяся к получению сумма вознаграждения за финансовую аренду отражается записью: Д-т сч. 373 "Расчеты по начисленным доходам"; К-т сч. 732 "Проценты полученные". При получении платы от арендатора в погашение за имущество, взятое в аренду, делают запись: Д-т сч. 31 "Счета в банках"; К-т сч. 377 "Расчеты с разными дебиторами"(на сумму арендной платы); К-т сч. 373 "Расчеты по начисленным доходам» (на сумму полученных процентов). Арендаторы сумму начисленной амортизации взятых в финансовую аренду основных средств отражают по кредиту счета 131 "Износ основных средств" (соответствующий субсчет учета износа арендованных основных средств) и дебету счетов по учету издержек производства (обращения). Причитающуюся по договору сумму арендной платы ежемесячно отражают по кредиту счета 61 "Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам" и дебету счета 531 "Обязательства по финансовой аренде" (на сумму текущей части обязательств по финансовой аренде). На сумму начисленных процентов по задолженности, связанной с финансовой арендой, делают запись: Д-т сч. 952 "Прочие финансовые затраты"; К-т сч. 684 "Расчеты по начисленным процентам". Погашение задолженности по арендной плате отражается записью по кредиту счета 31 "Счета в банках" и дебету счетов: 61 "Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам" (на сумму текущей части обязательств по финансовой аренде); 684 "Расчеты по начисленным процентам" (на сумму начисленных процентов). При переходе арендованных основных средств в собственность арендатора в бухгалтерском учете производятся записи по дебету счета 10 "Основные средства" (соответствующий субсчет учета собственных основных средств) и кредиту счета 10 "Основные средства" (соответствующий субсчет учета арендованных основных средств). Одновременно сумма начисленного за время финансовой аренды износа объектов финансовой аренды отражается записью по дебету счета 131 "Износ основных средств" (соответствующий субсчет учета износа арендованных основных средств) и кредиту счета 131 "Износ основных средств" (соответствующий субсчет учета износа собственных основных средств). Если по окончании срока финансовой аренды объект финансовой аренды выкупается арендатором по остаточной стоимости, то такую стоимость арендодатель на основании документов на оплату отражает записью по дебету счета 377 "Рас четы с разными дебиторами" и кредиту счета 161 "Задолженность за имущество, переданное в финансовую аренду". Арендатор на основании этих документов делает запись по дебету счета 531 "Обязательства по финансовой аренде" в корреспонденции с кредитом счета 685 "Расчеты с разными кредиторами".
Раздел II. Учет ремонта основных средств
II.1 Виды ремонта основных средств
С целью поддержания основных средств в рабочем состоянии на предприятиях выполняют ремонтные работы основных средств в соответствии с утвержденными планами и графиками. Учет ремонта и модернизации основных средств нужно организовать так, чтобы учет обеспечил выявления всех затрат и правильное включение их к себестоимости выполненных работ. В зависимости от сложности, объема работ, характера и периодичности проведения различают следующие виды ремонта (рис. 1) [pic] Учет затрат на ремонт основных средств осуществляется с учетом требований, указанных на (рис.2) [pic] Принятие завершенных работ по достройке и дооборудованию объекта, который проводится в порядке капитальных Инвестиций, осуществляется по следующей схеме (рис. 3). [pic]
При осуществлении ремонта основных средств хозяйственным способом акт приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизованных объектов (ОЗ-2) делается в одном экземпляре. Если ремонт, реконструкцию или модернизацию осуществляет постороннее предприятие, то акт складывается в двух экземплярах (для двух предприятий).
II.2 Учет ремонта основных средств, их документальное оформление
Для обеспечения сохранности эксплуатационных качеств и эффективности использования, а также продления срока службы основные средства подлежат ремонту - текущему, капитальному. Разграничить эти виды ремонта иногда довольно трудно, поэтому на предприятиях, как правило, применяют номенклатуры текущего и капитального ремонта. С помощью этой номенклатуры и сметных расчетов бухгалтерия контролирует правильность отнесения ремонтных работ к тому или иному виду ремонта. Предприятия самостоятельно планируют затраты на все виды ремонтов, исходя из их физического состояния и финансовых возможностей. Ремонт основных средств может осуществляться двумя способами - подрядным и хозяйственным. При подрядном способе все виды ремонтных работ выполняет подрядная организация, а предприятие (заказчик) осуществляет оплату предъявленных расчетно-платежных документов за выполненные и принятые по актам ремонтные работы. При акцепте (принятии к оплате) счетов подрядчика на стоимость выполненных работ в бухгалтерском учете предприятия-заказчика делают запись по кредиту счета 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с дебетом счетов: 23 "Производство"; 91 "Общепроизводственные расходы (на стоимость ремонтных работ по объектам производственного назначения); 92 "Административные расходы" (на стоимость ремонта объектов общехозяйственного назначения); 93 "Расходы на сбыт" (на стоимость ремонта объектов основных средств, обеспечивающих сбыт продукции); 949 "Прочие расходы операционной деятельности" (на стоимость ремонта объектов жилищно-коммунального и социально-культурного назначения). На сумму налогового кредита по НДС, включенного в счета подрядных организаций, делают запись: Д-т Сч. 641 "Расчеты по налогам"; К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". По мере оплаты счетов подрядных организаций за выполненные работы (включая НДС) делают запись: Д-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; К-т сч. 31 "Счета в банках". При хозяйственном способе выполнения работ расходы по ремонту основных средств относятся на затраты тех участков деятельности, где находятся в эксплуатации отремонтированные объекты, и в бухгалтерском учете отражаются записью по дебету счетов: 91 "Общепроизводственные расходы", 92 "Административные расходы", 93 "Расходы на сбыт", 949 "Прочие расходы операционной деятельности" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов (20 "Производственные за пасы", 66 "Расчеты по оплате труда", 65 "Расчеты по страхованию" и др.). Если ремонт основных средств (машин, оборудования, транспортных и других средств) выполняется ремонтным цехом предприятия, то такие затраты предварительно учитывают на дебете счета 23 "Производство" (субсчет "Ремонт основных средств"), с последующим списанием таких затрат с кредита этого счета на дебет счетов по учету затрат соответствующих участков производства, где находятся в эксплуатации отремонтированные основные средства. Выполненные работы оформляются Актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № 03-2), на основании которого делают соответствующие записи в инвентарных карточках с указанием стоимости ремонта, номера и даты акта. При определении объекта основных фондов сам собой отпадает вопрос в отношении учета расходов по ремонту основных средств, превышающих предельно допустимую величину (5 % балансовой стоимости групп основных фондов на начало отчетного периода). Вся сумма расходов по ремонту основных средств относится на расходы отчетного периода Это подтверждено и П(С)БУ 7. То же самое касается и расходов, связанных с техническим обслуживанием основных средств. Для приведения в соответствие данных двух полугодий для составления годовой отчетности необходимо "дочистить" счет 10 "Основные средства" от расходов на ремонт, произведенных в первом полугодии 2000 года. Операции с основными средствами не относятся к операционной деятельности предприятия. Следовательно, расходы по таким операциям не могут быть отражены на счете 94 "Прочие расходы операционной деятельности". Для отражения таких расходов вполне приемлемо применение счетa 97 "Прочие расходы субсчет" 977 "Прочие расходы обычной деятельности". Предприятия, использующие в учете счета классов 8 и 9, для отражения операций с основными средствами счета класса 8 не используют. Предприятия, которые учет расходов ведут с использованием только счетов класса 8, при осуществлении данных операций используют счет 85 "Прочие затраты". Порядок отражения в бухгалтерском учете таких операций рассмотрим на примере. Пример На балансе предприятия "Бакс" числится автомобиль. В результате аварии произведен ремонт данного автомобиля станцией технического обслуживания на основании заключенного договора. Стоимость услуг по ремонту автомобиля составила 1200 грн. (НДС - 2001грн.). По окончании ремонтных работ подписан соответствующий акт. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи. Таблица 4 Ремонт арендованных основных средств |Содержание хозяйственной операции |Дебет |Кредит |Сумма, | | |счета |счета |грн. | |1 Перечислена предоплата за услуги по ремонту |371 |311 |1200 | |2 Отражено право на налоговый кредит по НДС |641 |644 |200 | |3, Отражены расходы по произведенному ремонту автомобиля на основании | |подписанного акта. | |—для предприятий, использующих счета классов 8 и |977 |631 |1000 | |9 | | | | |— для предприятий, использующих только счета |85 |631 |1000 | |класса 8 | | | | |4. Списана сумма ранее отраженного налогового |644 |631 |200 | |кредита по НДС | | | | |5. Отражен зачет задолженностей |631 |371 |1200 | |6 Списаны расходы на финансовый результат | |—для предприятий, использующих счета классов 8 и |793 |977 |1000 | |9 | | | | |—для предприятий, использующих только счета |793 |85 |1000 | |класса 8 | | | |
Положения П(С)БУ 7 предусмотрены для собственных основных средств и не распространяются на операции, связанные с арендованными основными средствами. Что касается П(С)БУ 14 "Аренда", то на дату написания данной статьи оно еще не утверждено. В связи с этим позволим себе предложить. Наше видение данного вопроса на основании уже действующих положений (стандартов) бухгалтерского учета. Право арендодателя на осуществление ремонта арендованных основных средств оговаривается в договоре оперативной аренды В этой связи можно утверждать о том, что осуществление арендатором ремонта арендованного имущества является неотъемлемой частью выполнения условий договора и должно рассматриваться с позиции бухгалтерского учета как одна из составляющих расходов по данному договору Обозначив таким образом расходы по ремонту арендованных основных средств, обратимся к П(С)БУ 16 "Расходы" В соответствии с указанным документом расходы, связанные с операционной арендой основных средств, относятся в состав расходов. В зависимости от использования арендованных основных средств, расходы, связанные с их ремонтом, относятся: в состав общепроизводственных расходов, если арендованный объект основных средств используется непосредственно в производственном процессе (например, арендованные станки, производственное оборудование и т. д ); в состав административных расходов, если арендованное имущество используется для административно-управленческих целей (например, арендованное помещение, в котором расположен офис, компьютер, используемый в бухгалтерии, и т д ); в состав расходов на сбыт, если арендованное имущество используется исключительно для сбытовых целей (например, грузовой транспорт, кассовый аппарат, помещение, в котором расположен магазин, и т. д ), в состав прочих операционных расходов, если арендованные основные средства используются для научных разработок, при аренде объектов социально- культурного назначения, при использовании арендованного имущества для обеспечения обслуживания собственных объектов (.официальной сферы). Каждому виду расходов соответствует свой счет, предусмотренный Планом счетов. Ремонт арендованных основных средств может быть осуществлен хозяйственным или подрядным способом. Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операции но ремонту арендованного средства, осуществленных двумя названными способами, Хозяйственный способ. Допустим, предприятием были понесены расходы по ремонту арендованного основного средства Ремонт произведен хозяйственным способом. Для ремонта были использованы материалы, за выполнение ремонтных работ начислена заработная плата работникам.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи: |Содержание хозяйственной операции |Дебет |Кредит | | |счета |счета | |1. Списаны материалы использованные при ремонте арендованного основного | |средства, в состав расходов в сумме, равной учетной стоимости таких | |материалов | |- при использовании арендованного основного средства |91 |201 | |непосредственно в производственном процессе | | | |- при использовании арендованного основного средства для|92 |201 | |административно-управленческих целей | | | |- при использовании арендованного основного средства для|93 |201 | |сбытовых целей | | | |- при использовании арендованного основного средства для|94 |201 | |прочей операционной деятельности | | | |2. Отражено начисление заработной платы работникам, выполняющим ремонт | |арендованного основного средства, а также начисление обязательных сборов | |- при использовании арендованного основного средства |91 |65,66 | |непосредственно в производственном процессе | | | |- при использовании арендованного основного средства для |92 |65,66 | |административно-управленческих целей | | | |- при использовании арендованного основного средства для |93 |65,66 | |сбытовых целей | | |
|- при использовании арендованного основного средства для |94 |65,66 | |прочей операционной деятельности | | | |3. Списаны расходы по ремонту арендованного основного |23,90 |91 | |средства, используемого в производственном процессе в | | | |части распределения постоянных расходов | | | |4. Списаны расходы по ремонту арендованных основных |791 |92,93 | |средств, кроме используемых в производственном процессе | |94 |
Подрядный способ. Допустим, ремонт арендованного основного средства был осуществлен сторонней организацией с предоплатой. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи |Содержание хозяйственной операции |Дебет |Кредит| | |счета |счета | |1. Отражена предоплата за услуги по ремонту |371 |311 | |2. Отражена сумма налогового кредита по НДС |641 |644 | |3. Подписан акт выполненных работ, на основании которого стоимость ремонта| |списана на расходы | |- при использовании арендованного основного средства |91 |631 | |непосредственно в производственном процессе | | | |- при использовании арендованного основного средства для |92 |631 | |административно-управленческих целей | | | |- при использовании арендованного основного средства для |93 |631 | |сбытовых целей | | | |- при использовании арендованного основного средства для |94 |631 | |прочей операционной деятельности | | | |4. Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по |644 |631 | |НДС | | | |5. Отражен зачет задолженностей |631 |371 | |6. Списаны расходы по ремонту арендованного основного |23.90 |91 | |средства, используемого в производственном процессе в | | | |части распределения постоянных расходов | | | |7. Списаны расходы по ремонту арендованных основных |791 |92,93 | |средств, кроме используемых в производственном процессе | |94 |
Заключение
Эксплуатация основных фондов это сложный и трудоемкий процесс. Основные фонды требуют постоянного технического обслуживания. Кроме того, для их использования необходимо проводить текущий и капитальный ремонты, осуществлять реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и другие улучшения основных фондов. Все эти мероприятия требуют определенных затрат, которые нужно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.
Для обеспечения сохранности эксплуатационных качеств и эффективности использования, а также продления срока службы, основные средства подлежат ремонту - текущему и капитальному. Поэтому на предприятиях, как правило, применяют номенклатуры текущего и капитального ремонта. С помощью этой номенклатуры и сметных расчетов бухгалтерия контролирует правильность отнесения ремонтных работ к тому или иному виду ремонта. Предприятия самостоятельно планируют затраты на все виды ремонтов, исходя из их физического состояния и финансовых возможностей. Ремонт основных средств может осуществляться двумя способами - подрядным и хозяйственным. При подрядном способе все виды ремонтных работ выполняет подрядная организация, а предприятие (заказчик) осуществляет оплату предъявленных расчетно-платежных документов за выполненные и принятые по актам ремонтные работы. При акцепте (принятии к оплате) счетов подрядчика на стоимость выполненных работ в бухгалтерском учете предприятия-заказчика делают соответствующие записи. При хозяйственном способе выполнения работ расходы по ремонту основных средств относятся на затраты тех участков деятельности, где находятся в эксплуатации отремонтированные объекты, и в бухгалтерском учете отражаются записями. Если ремонт основных средств (машин, оборудования, транспортных и других средств) выполняется ремонтным цехом предприятия, то такие затраты предварительно учитывают на дебете счета 23 "Производство". Выполненные работы оформляются Актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов, на основании которого делают соответствующие записи в инвентарных карточках с указанием стоимости ремонта, номера и даты акта. Вся сумма расходов по ремонту основных средств относится на расходы отчетного периода. То же самое касается и расходов, связанных с техническим обслуживанием основных средств. В заключении в разделе "Приложения" собраны следующие документы: - Акт приемки передачи (внутреннего перемещения) основных средств (Форма № ОЗ-1); - Инвентарная карточка 302 учета основных средств (Форма № ОЗ-7); - Акт на списание основных средств (Форма № ОЗ-3) - Карточка регистра аналитического учета(ф, № 03-6) - Инвентарные списки (ф, № 03-9) - Карточка учета движения основных средств (ф. № 03-8) - Расчет амортизации основных средств (для промышленных предприятийформы) Ф.№ 03-14 - Расчет амортизации основных средств (для строительных организаций) Ф. № 03-15 - Расчет амортизации по автотранспорту Ф. № 03-16 - Актом на списание автотранспортных средств (ф. № 03-4)
Список используемой литературы
1. Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость". от 20.12.91 № 2007-12 2. Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий". от 28.12.24 № 334/94-ВР 3. Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов, утвержденной приказом Минфина Украины от 11,08,94 №69 4. Инструкция по ведению бухгалтерского учета арендных операций, утвержденная приказом МФУ от 25.07.95 № 128 (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом МФУ от 06.03.98 № 50). 5. Порядок ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе малоценных предметов на складах". Утвержденный приказом Минфина Украины от 11.06.98г. № 124. 6. П(С)БУ №7 "Основные средства" от 18 мая 2000 года под № 288/4509 7. П(С)БУ 14 "Аренда" 8. Порядк определения размеров ущерба от хищений, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденного Постановлением Кабинета Министров Украины и от 22.01.96 № 116 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлениями от 20.01.97 № 34 и от 15.12.97 № 1402). 9. Письмо жилищного комитета строительства, архитектуры и жилищной политики от 13.01.98г.-№ 7/11 "Об определении понятий текущего и капитального ремонтов жилых и общественных зданий". 10. Положение о системе технического обслуживания, ремонта и реконструкции жилых зданий в городах и селах Украины (Приложение к приказу Госжилкомунхоза Украины от 31.12.91г. № 135). 11. Грабова Н.Н. Добровский В.Н. "Бухгалтерский учет в производственных и торговых предприятиях" с.119; с.140
----------------------- [1] П(С)БУ 7 от 18 мая 2000 года под № 288/4509
[2] Приказ Минтранса Украины от 30.03.98г. № 102 [3] Приложение к приказу Госжилкомунхоза Украины от 31.12.91г. № 135 [4] П(С)БУ 7 от 18 мая 2000 года под № 288/4509 [5] Инструкция по бух. учету арендных операций, утвержденная приказом МФУ от 25.07.95 № 128
Join Us On Telegram @rubyskynews
Apply any time of year for Internships/ Scholarships
